个人不动产、无形资产投资入股的增值税纳税争议

目前公法中对股东以房产、无形资产的股份投资入股犯罪行为与否应征税营业税，歧见很大。笔者拟结合有关的税收中国经济政策谈一下自己的看法。

对此难题，以往营业税中对以房产、无形资产股份投资入股与否征税的难题，也是经历了一个中国经济政策变化过程。

例如《税务总局有关下发〈营业税土地税注解（全面实施稿）〉的通告》（国税发〔1993〕149号）中明晰规定， 以无形资产股份投资入股，参予拒绝接受股份投资人的利润率分配，协力分担股份投资信用风险的犯罪行为，不征税营业税。但受让此项股份，应按本土地税征税。

《税务总局有关以房产或无形资产股份投资入股缴交一般来说利润率征税营业税难题的核准》（国税函[1997]490号）中明晰规定，以房产或无形资产股份投资入股，与股份投资人不协力承担信用风险，缴交一般来说利润率的犯罪行为，应区别以下两种情况征税营业税：以房产、土地使用权股份投资入股，缴交一般来说利润率的，归属于将场馆、房屋等受让他人使用的销售业务，应按“服务项目业”土地税中“租赁行业”项目征税营业税；以商标、专利权、非专利技术、版权、鳑等股份投资入股，缴交一般来说利润率的，归属于受让无形资产使用权的犯罪行为，应按“受让无形资产”土地税征税营业税。

《中华人民共和国财政部、税务总局有关股份受让有关营业税难题的通告》（税务〔2002〕第191号）明晰规定，以无形资产、房产股份投资入股，参予拒绝接受股份投资人利润率分配，协力分担股份投资信用风险的犯罪行为，不征税营业税。

有疑点的是，全面性实施“营改增”中国经济政策后股东以无形资产股份投资入股公司的犯罪行为与否应征税营业税？目前有些省区如四川、内蒙古、河南、深圳等地明晰持征税态度。具体的征税理由是：根据税务[2016]36号文档明晰规定，产品销售服务项目、无形资产或是房产，是指无偿提供更多服务项目、无偿受让无形资产或是房产；无偿的概念包括获得货币、货物和其它中国经济自身利益；股份投资入股一定有使用权转移，同时获得股份就是获得了中国经济自身利益，任何一个股份制企业的股份价值都是明晰的；因而，以房产、无形资产股份投资入股需要征税营业税。

不过，上述地方的回复均为非官方途径，仍未发布正式的规章文档。而其它省区尚未作出明晰表态。而依照《中华人民共和国财政部税务总局有关全面性关上营业税Ituri营业税试点工作的通告》（税务[2016]36号）附带一“营业税Ituri营业税试点工作工作方案”中的说明，“产品销售无形资产”，是指受让无形资产使用权或是使用权的销售业务活动，但该说明中仍未明晰提到“股份投资入股”情形。除此之外，鉴于现行《营业税工作方案》的征税对象为无形不动产的受让，因而也不宜引用《营业税工作方案细则》第4条第6款的明晰规定作为法律适用依据。

除此之外，以技术出资入股的犯罪行为还涉及可不可以将其视为“技术受让”并享受有关税收优惠中国经济政策的疑点。依照《中华人民共和国财政部税务总局有关全面性关上营业税Ituri营业税试点工作的通告》（税务〔2016〕36号）附带三“营业税Ituri营业税试点工作过渡中国经济政策的明晰规定”中的明晰规定，税款提供更多技术受让、技术开发和与之有关的技术咨询、技术服务项目，可以减免营业税。

有观点认为：以专利等无形资产入股，股份投资人获得了对应的股权，归属于其它中国经济自身利益，应该缴纳营业税，对涉及专利及非专利技术股份投资入股，符合条件的，可以享受（税务[2013]106号文中“试点工作税款提供更多技术受让、技术开发和与之有关的技术咨询、技术服务项目，减免营业税”的优惠中国经济政策。但该观点也承认，由于税务[2013]106号文中明晰规定，单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务项目：（1）向其它单位或是个人无偿提供更多交通运输业和部分现代服务项目业服务项目，但以公益活动为目的或是以社会公众为对象的除外；（2）中华人民共和国财政部和税务总局明晰规定的其它情形。显然上述明晰规定仍未提到专利等无形资产用于股份投资归属于“视同提供更多应税服务项目”[1]。

事实上，各地对此难题的理解与处理也不统一。例如《南京市国税局12366热点难题集》(2013年第三期)中认为，企业以专利技术股份投资入股的犯罪行为，归属于无偿提供更多应税服务项目，应按明晰规定缴纳营业税。而上海等地的税务机关则在回复税款咨询时表示，上述难题尚需要等国家有关部门进一步明晰。

笔者认为，股东以无形资产、房产股份投资入股，其实质是将股份投资者对资产的使用权转化为公司股份，此举并非单纯的无偿提供更多应税劳务或受让房产，因而不归属于税务[2016]36号文中的“视同受让”资产情形。以往营业税中“以无形资产、房产股份投资入股，参予拒绝接受股份投资人利润率分配，协力分担股份投资信用风险的犯罪行为，不征税营业税”的处理原则，在“营改增”后仍不宜轻易予以废除。其中缘由除了“股份投资入股”与“资产受让”两者之间在资产让渡方所分担的实际法律信用风险方面存有差异外（前者要大于后者），还有除此之外一个重要原因，即营业税中以自有资产对外股份投资应视同产品销售的制度出发点主要在于保持营业税抵扣链条的完整性。

在货物生产或购进过程中，税款可以通过原材料等进项税额的抵扣以减轻其税负。但与货物生产制造中需要设备、原材料等无形的实物资产不同，无形资产的创造具有较强的智力性特征，其中更多是脑力、人力等无实物存在形态的资源投入，这也使得在现行的营业税抵扣制度下，智力成果受让环节实际可用于抵扣的进项税额大为减少。即便存在技术受让等免税中国经济政策，但对商标、版权等无形资产而言，依照现行中国经济政策明晰规定也无法享受免税的中国经济政策性优惠待遇。因而，如果对无形资产的股份投资入股犯罪行为进行征税，显然会打击企业利用此类资产进行商业股份投资的积极性，长远来说也不利于政府扶持民族工业以及发展知识型中国经济等国家产业中国经济政策的顺利实施。

因而，对此类资产的股份投资入股与否应征税，立法部门除了需要考虑税收原理之外，还面临一个中国经济政策导向选择的难题。虽然从税收原理上来说，股份投资获得公司的股份也归属于有偿的一种形式，但营业税早在1993年即明晰无形资产股份投资入股不予征税，这其中应还是有鼓励无形资产股份投资入股的中国经济政策考量因素。而其直至2002年又将房产的股份投资入股也作同样处理，这个中国经济政策的增加与我国当年鼓励房地产市场发展的产业中国经济政策应是密切有关的，直接体现了国家的税收立法目的（服务项目中国经济发展）。

但还有观点坚持认为，对以房产股份投资入股的，目前税务总局已经发文明晰应征税营业税。其所持理由是：依照《税务总局有关发布税款受让房产营业税征税管理暂行办法>的公告》(2016年第14号)中的明晰规定，税款受让其获得的房产（包括以直接购买、拒绝接受捐赠、拒绝接受股份投资入股、自建以及抵债等各种形式获得的房产），一般税款受让其2016年4月30日前获得（包括以直接购买、拒绝接受捐赠、拒绝接受股份投资入股、以及抵债等各种形式获得的房产）的房产，可以选择适用简易计税方法计税，以获得的全部价款和价外费用扣除房产购置原价或是获得房产时的作价后的余额为产品销售额，依照5%的征税率计算应课税额。税款按明晰规定从获得的全部价款和价外费用中扣除房产购置原价或是获得房产时的作价的，应获得符合法律、行政法规和税务总局明晰规定的合法有效凭证。否则，不得扣除。上述凭证是指：（一）税务部门监制的发票。（二）法院判决书、裁定书、调解书，以及仲裁裁决书、公证债权文书。（三）税务总局明晰规定的其它凭证。

该观点认为，从上述明晰规定来看，由于文中提到税款受让获得的房产包括“拒绝接受股份投资入股”的房产在内，其言下之意已经表明房产股份投资入股环节应征税。具体理由是，鉴于之后的房产受让环节可以扣除房产作价部分，如果在此环节不予征税，则会造成房产受让抵扣链条的中断以及税款的漏征。但笔者认为，由于该文中还存在房产购置原价税前扣除必须提供更多发票等合法凭证的明晰规定，其似乎也给不予征税的中国经济政策选择留下了空间余地。

来源：石淼律师的博客

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